Regeringsrätten referat RÅ 1994 ref. 55

Court
Regeringsrätten
Reference
RÅ 1994 ref. 55
Målnummer
169-93
Avdelning
3
Avgörandedatum
1994-07-13
Rubrik
Bestämmelserna i 32 § 3 f mom. kommunalskattelagen (lydelse enl. SFS 1993:1515) om skattefria personalrabatter (korsvisa rabatter) har ansetts tillämpliga då anställd vid bolag inom Volvokoncernen förvärvar Volvo- eller Renaultbil från en fristående Volvohandlare. Förhandsbesked angående inkomstskatt.
Lagrum
•  32 § 3 e mom. och 3 f mom. Kommunalskattelagen
•  Punkt 3 b anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen
Rättsfall
RÅ 1989 ref. 77

Bestämmelserna i 32 § 3 f mom. kommunalskattelagen (1928:370), KL, fick enl. SFS 1993:1515 en lydelse som såvitt här är av intresse har följande innehåll: Som intäkt tas inte upp sedvanliga rabatter vid inköp av varor och tjänster som ingår i arbetsgivarens ordinarie utbud eller i annat företags ordinarie utbud om företaget är närstående arbetsgivarens företag och varorna eller tjänsterna har ett nära samband med arbetsgivarens verksamhet. Vad som nu sagts gäller dock inte om rabatter är en direkt ersättning för utfört arbete eller utgår på sätt som anges i 32 § 3 e mom. andra stycket 2-4.

I ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked anförde K.L. följande. Hon var anställd i Försäkrings AB Volvia (Volvia) som var ett helägt dotterbolag till AB Volvo. K.L. begärde besked om hon såsom anställd i Volvia skulle bli beskattad för den rabatt hon skulle få vid köp av en personbil av bilmärket Volvo eller Renault av en från Volvo AB fristående återförsäljare, vilken därefter fakturerar personalrabatten på ett bolag inom Volvokoncernen.

Skatterättsnämnden (1992-11-30, Sandström, ordförande, Colver, Rosen) yttrade: Förhandsbesked. – K.L. skall som intäkt av tjänst ta upp ett belopp som svarar mot skillnaden mellan vad hon skulle ha fått betala vid ett köp av bilen på marknadsmässiga villkor och vad hon faktiskt – sedan hänsyn tagits till rabatten – betalar för bilen. – Motivering. – Enligt 32 § 3 e mom. första stycket KL, skall som intäkt av tjänst inte tas upp personalvårdsförmåner. Med personalvårdsförmåner avses förmåner som inte är ett direkt vederlag för utfört arbete utan avser enklare åtgärder av mindre värde vilka syftar till att skapa trivsel i arbetet eller liknande eller utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet som det är fråga om. – I punkt 3 b av anvisningarna till 32 § KL anges vissa exempel på personalvårdsförmåner. Ett av exemplen avser sedvanliga rabatter vid inköp av varor och tjänster. Tidigare gällde som krav för skattefrihet att det var fråga om varor och tjänster ingående i arbetsgivarens ordinarie utbud. Genom en lagändring 1991 (SFS 1991:592) utvidgades tillämpningsområdet något. Numera är även sedvanliga rabatter vid inköp av varor och tjänster ingående i ett annat företags ordinarie utbud skattefria såvida företaget är närstående arbetsgivarens företag och varorna eller tjänsterna dessutom har ett nära samband med arbetsgivarens verksamhet. – Av handlingarna i ärendet framgår i huvudsak följande. K.L. är anställd i Volvia som är ett helägt dotterbolag till AB Volvo. Volvia meddelar motorfordonsförsäkring av bl.a. personbilar av märkena Volvo och Renault. Försäljningen av dessa bilar till återförsäljare i Sverige sker genom företag i den koncern som har Volvo Personvagnar Norden AB som moderbolag. Återförsäljarna ingår inte i Volvo-koncernen. Som anställd i Volvia kan K.L. köpa en Volvo eller Renault till rabatterat pris hos valfri återförsäljare. Återförsäljaren fakturerar sedan den lämnade rabatten på Volvo Personvagnar Norden AB. Rabatten bärs slutligen till en tredjedel av detta bolag medan arbetsgivaren (i detta fall Volvia) bär resterande två tredjedelar. Som förutsättning för K.L:s fråga gäller att en tillämpning av reglerna om personalvårdsförmåner inte är utesluten på grund av rabattens storlek. – Varken de återförsäljare som ägs av AB Catena eller de andra återförsäljarna är "närstående" till Volvia i den mening som avses i punkt 3 b av anvisningarna till 32 § KL. Med "närstående" företag avses nämligen enligt förarbetena (prop. 1990/91:159 s. 49) endast företag som ingår i samma koncern eller som står under en i huvudsak gemensam ledning. Skall texten i anvisningspunkten anses innefatta ett krav på att inköpet sker just från arbetsgivaren eller ett arbetsgivaren närstående företag kan skattefrihet inte komma i fråga i K.L:s fall eftersom hennes inköp sker från en fristående återförsäljare. Det intryck som förarbetena till lagändringen ger är att ett sådant krav är avsett att föreligga (jfr prop. 1990/91:159 s. 44). – För att det skall vara fråga om en personalvårdsförmån krävs normalt att förmånen åtnjuts på arbetsplatsen (jfr prop. 1987/88:52 s. 49 ö och regeln om rabattkuponger m.m. i 32 § 3 e mom. andra stycket 3 KL). Det ligger i linje med den principen att inte godta köp från fristående företag. Träffar – som i detta fall – ett företag avtal med ett fristående företag som möjliggör förvärv på förmånliga villkor för det förstnämnda företagets anställda vävs de personalpolitiska och affärsmässiga inslagen samman på ett sätt som gör att rabattförmånens "personalvårdande" karaktär i viss utsträckning förtas. Detta gäller oavsett vad för slags varor (eller tjänster) det är fråga om och oavsett relationerna mellan den koncern som arbetsgivarens företag tillhör och detaljistledet. – Nämndens uppfattning är att det i K.L:s fall inte är fråga om en personalvårdsförmån i KL:s mening. Eftersom de förmånliga köpvillkoren föranleds av hennes anställning i Volvia skall hon förmånsbeskattas för ett belopp motsvarande skillnaden mellan vad hon skulle ha fått betala för bilen vid ett förvärv på marknadsmässiga villkor och vad hon faktiskt betalar (netto sedan hon tillgodoförts rabatt). Med denna bedömning saknar nämnden anledning att ta ställning till om det andra kravet för skattefrihet – att de ifrågavarande bilarna har nära samband med Volvias verksamhet – är uppfyllt.

Ledamöterna Wingren, Lindström och Nord var av skiljaktig mening och anförde: K.L:s förvärv av en bil sker visserligen från ett företag som inte är närstående till hennes arbetsgivares företag. Bilen ingår emellertid i ett sortiment som tillverkas och/eller försäljs av företag inom den koncern där hon är anställd. Det företag som är K.L:s arbetsgivare är också det företag som står den huvudsakliga kostnaden för rabatten. Det förhållandet att det omedelbara förvärvet sker från ett fristående företag utgör därför i sig inte hinder mot att se bilförvärvet som en sådan personalvårdsförmån som avses med den aktuella bestämmelsen. En ytterligare förutsättning för skattefrihet är emellertid att det föreligger ett nära samband mellan den ifrågavarande varan (bilen) och arbetsgivarens verksamhet. Med beaktande av vad som uttalats i förarbetena (prop. 1990/91:159 s. 43 f. och 49) anser vi att det kravet inte kan anses uppfyllt.

Ledamoten Virin var skiljaktig och anförde: K.L:s förvärv av en bil sker visserligen från ett företag som inte är närstående till hennes arbetsgivares företag. Bilen ingår emellertid i ett sortiment som tillverkas och/eller försäljs av företag inom den koncern där hon är anställd. Det företag som är K.L:s arbetsgivare är också det företag som står den huvudsakliga kostnaden för rabatten. Det förhållandet att det omedelbara förvärvet sker från ett fristående företag utgör därför i sig inte hinder mot att se bilförvärvet som en sådan personalvårdsförmån som avses med den aktuella bestämmelsen. – K.L. är anställd i Volvo-koncernens försäkringsföretag. Koncernens bilar säljs i Sverige med en obligatorisk treårig vagnskadegaranti för vilken Volvia svarar för administration och kostnader. Försäkringstjänsten är således en del av den färdiga produkt kunden (de anställda) förvärvar från Volvo-koncernen. Av administrativa skäl ligger försäkringsfunktionen i detta fall i ett särskilt inom Volvo-koncernen helägt aktiebolag. Denna omständighet anser jag sakna betydelse för bedömningen av skatteplikten för den förmån K.L. erhåller genom att med sedvanlig personalrabatt köpa en bil. – Mot denna bakgrund anser jag att den omfrågade rabatten är att hänföra till sådan sedvanlig rabatt (jfr punkt 3 b av anvisningarna till 32 § KL) som enligt 32 § 3 e mom. KL utgör personalvårdsförmån som inte skall tas upp som intäkt.

K.L. överklagade hos Regeringsrätten och yrkade att den rabatt hon på grund av sin anställning hos Volvia skulle komma att erhålla vid köp av en Volvo- eller Renaultbil från en från Volvokoncernen fristående återförsäljare utgjorde en skattefri förmån för henne.

Regeringsrätten (1994-07-13, Palm, Wadell, Berglöf, Werner) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 32 § KL skall förmån i pengar, bostad eller annat, som utgått för tjänsten, beskattas som intäkt av tjänst. Enligt den vid 1993 och 1994 års taxeringar gällande lydelsen av 32 § 3 e mom. KL (SFS 1991:592) skulle dock personalvårdsförmåner inte tas upp som intäkt. Därmed avses förmåner av mindre värde som inte är ett direkt vederlag för utfört arbete utan avser enklare åtgärder av mindre värde vilka syftar till att skapa trivsel i arbetet eller liknande eller utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet som det är fråga om. Som exempel på personalvårdsförmåner enligt 32 § 3 e mom. anges i punkt 3 b av anvisningarna till 32 § bl.a. sedvanliga rabatter vid inköp av varor och tjänster som ingår i arbetsgivarens ordinarie utbud eller i ett annat företags ordinarie utbud om företaget är närstående arbetsgivarens företag och varorna eller tjänsterna har ett nära samband med arbetsgivarens verksamhet. Bestämmelserna om personalrabatterna fick inför 1995 års taxering ändrad lydelse (SFS 1993:1515). Ändringen, som företogs i förtydligande syfte, innebar att i 32 § 3 e mom. angavs att rabatter inte räknades som personalvårdsförmån och att bestämmelsen i anvisningspunkt 3 b om rabatter utgick. I stället infördes en särskild bestämmelse om sådana rabatter i 32 § 3 f mom. med i huvudsak samma innehåll som tidigare gällt enligt punkt 3 b av anvisningarna till paragrafen. Skälet till ändringen var att personalvårdsförmån enligt 32 § 3 e mom. definierades som "enklare åtgärder av mindre värde" under det att personalvårdsförmåner i form av sedvanliga rabatter i det enskilda fallet angavs kunna uppgå till betydande belopp (jfr prop. 1993/94:90 s. 76 f. och SOU 1993:44 s. 258).

I målet är följande upplyst. Rabattsystemet för Volvo existerar sedan 1930-talet och tillämpas på det sättet att fristående Volvo-handlare är den länk i distributionskedjan som levererar rabatterade Volvo-bilar. Avtalet mellan AB Volvo och Renault innebär att Renault-bilar uteslutande marknadsförs genom Volvo och säljs av Volvohandlare. K.L. är anställd i AB Volvos dotterföretag Volvia som fr.o.m. 1991 meddelar motorfordonsförsäkring av bl.a. Volvo- och Renaultbilar samt administrerar och reglerar Volvos vagnskadegaranti för dessa bilar. Sådan försäkringsverksamhet har sedan decennier ombesörjts inom Volvokoncernen.

Fråga uppkommer i målet om tillämpningen av s.k. korsvisa rabatter. För skattefrihet krävs därvid att tillhandahållandet av varan – Volvo- eller Renaultbilen – till rabatterat pris sker från ett företag som är närstående den skattskyldiges arbetsgivare och att varan har ett nära samband med arbetsgivarens verksamhet.

Bestämmelserna om personalvårdsförmåner i form av sedvanliga rabatter fick sitt nuvarande innehåll inför 1992 års taxering. En förutsättning för att en rabatt skall anses som sedvanlig är dels att den lämnas av sedvänja och dels att den har rimlig nivå (jfr t.ex. prop. 1989/90:110, del I s. 318). Genom de ändrade reglerna inför 1992 års taxering fastlades att korsvisa rabatter – till skillnad mot den tidigare tillämpningen i fråga om personalrabatter – under angivna förutsättningar skulle utgöra skattefria förmåner. Syftet med de nya reglerna var att få till stånd en liberalisering av tillämpningen av reglerna om rabattförmåner. Som skäl för ändringen framhöll departementschefen bl.a. att vissa företag föredrog att lägga funktioner som t.ex. leasing, finansiering och forskning i olika bolag. Olika bolag kunde också – t.ex. inom bilindustrin – svara för tillverkningen av delkomponenter som sammanfogades till färdiga produkter av annat bolag. Många anställda arbetade därför i företag där den formelle arbetsgivaren saknade sortiment av färdiga produkter. En anställd som tillverkade en komponent till en bil kunde därför inte få skattefri rabatt vid ett bilköp om biltillverkningen var uppdelad i olika företag, vilket enligt departementschefen torde framstå som orättvist och svårförklarligt för de anställda. Med begreppet närstående företag i den föreslagna lagtexten skulle enligt departementschefen avses företag mellan vilka rådde intressegemenskap. Ett nära samband skulle anses föreligga när arbetsgivarföretaget ingick i en funktion som bidrog till den färdiga produkten eller tjänsten; t.ex. kunde det gälla ledning, forskning eller produktion av delkomponenter (se prop. 1990/91:159 s. 43, 44 och 49).

Vad först gäller förutsättningen att det rabatterade inköpet skall avse vara som ingår i arbetsgivarens ordinarie utbud eller i ett arbetsgivaren närstående företags ordinarie utbud gör Regeringsrätten följande bedömning.

Av utredningen framgår att de anställda inom Volvokoncernen för att kunna utnyttja rabatterbjudandet är hänvisade till fristående återförsäljare och att något köp direkt från företag inom koncernen inte är möjligt. Den bil som avses med rabatterbjudandet ingår emellertid i ett sortiment som tillverkas och/eller försäljs av företag inom Volvokoncernen. Rabatten faktureras av återförsäljaren till bolag inom Volvokoncernen – varvid bilköparens arbetsgivare svarar för huvudparten – och synes vara avtalad redan när Volvo levererar bilen till återförsäljaren. Rabatten kan vid sådant förhållande likställas med en reducering av återförsäljarens anskaffningspris för bilen. Återförsäljarens vinst vid avyttring av en Volvo- eller Renaultbil förändras således inte, oavsett om bilen säljs till en anställd inom Volvokoncernen eller en annan kund. Med hänsyn till det nu anförda kan det förhållandet att köpet av bilen sker hos en återförsäljare utanför Volvokoncernen enligt Regeringsrättens mening inte anses oförenligt med kravet på att varan skall ingå i ett arbetsgivaren närstående företags ordinarie utbud.

Fråga uppkommer härefter om bilen har ett sådant nära samband med K.L:s arbetsgivares Volvia verksamhet som i den aktuella bestämmelsen anges som ytterligare förutsättning för skattefrihet.

Av det föregående framgår att den försäkringsverksamhet avseende vagnskadegaranti som ombesörjts inom Volvokoncernen av administrativa och organisatoriska skäl lagts ut på ett särskild bolag, Volvia, som är ett helägt dotterbolag till AB Volvo. Regeringsrätten finner mot bakgrund härav och med beaktande av det koncernförhållande som sålunda råder inte skäl att behandla anställda i Volvia på annat sätt än dem som är anställda i AB Volvo. Då förutsättningarna för skattefrihet för personalrabatt således föreligger skall överklagandet bifallas.

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten besvarar, med ändring av förhandsbeskedet, ansökningen på så sätt att den angivna rabatten utgör en icke skattepliktig förmån för K.L.

Regeringsrådet von B. hade skiljaktig mening och anförde: För att en anställningsförmån i form av rabatt vid inköp av vara skall vara skattefri krävs bl.a. att rabatten kan betecknas som sedvanlig och att varan ingår i arbetsgivarens eller ett arbetsgivaren närstående företags ordinarie utbud. En rabatt som tillhandahålls vid inköp från ett i förhållande till den anställdes arbetsgivare fristående företag kan enligt min mening inte anses uppfylla nämnda krav. Som Skatterättsnämnden funnit skall K.L. därför förmånsbeskattas för ett belopp motsvarande skillnaden mellan vad hon skulle fått betala för bilen vid ett förvärv på marknadsmässiga villkor och vad hon faktiskt betalar. – Jag fastställer Skatterättsnämndens beslut i den del det överklagats.

Föredraget 1994-06-13, föredragande Belfrage, målnummer 169-1993