Regeringsrätten referat RÅ 2002 ref. 44

Court
Regeringsrätten
Reference
RÅ 2002 ref. 44
Målnummer
4812-98
Avdelning
2
Avgörandedatum
2002-04-25
Rubrik
Nedsättning av statlig fastighetsskatt har inte ansetts kunna medges för sådana utrymmen i byggnad under uppförande som ännu inte färdigställts (I) och inte heller för lägenheter som är avsedda att upplåtas med bostadsrätt (II).
Lagrum
3 § lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt
Rättsfall
RÅ 1998 ref. 27

I.

Enskilda Fastighetsägare i Bromma AB (bolaget) hade under åren 1990-1992 låtit uppföra 230 bostadslägenheter på fastigheter i Abrahamsberg, Bromma församling.

Skattemyndigheten åsatte bolaget underlag för fastighetsskatt enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt (LSF) vid 1992 och 1993 års taxeringar.

Bolaget överklagade och yrkade att fastighetsskatten skulle sättas ned. Bolaget anförde bl.a. följande. Inflyttning i lägenheterna ägde rum under tiden den 27 september 1991 – den 27 december 1992. – Enligt LSF uttas ingen fastighetsskatt under de första fem åren för nyproducerade bostäder. Perioden för skattebefrielse börjar emellertid att löpa först när den aktuella byggnaden vid fastighetstaxering året före inkomståret åsatts värdeår. För att värdeår skall åsättas krävs att den övervägande delen av byggnaden tagits i bruk eller kunnat tas i bruk vid ingången av fastighetstaxeringsåret. Om så inte är fallet skall likväl i regel taxering ske av byggnad under uppförande. Taxeringsvärdet bestäms då till hälften av nedlagd kostnad omräknad till det aktuella värdenivååret. – Vid särskild fastighetstaxering 1991 har samtliga bolagets fastigheter åsatts taxeringsvärden för byggnader under uppförande. Vid den följande taxeringen1992 åsattes vissa fastigheter värdeår medan övriga fastigheter taxerades som byggnader under uppförande. I underlaget för fastighetsskatt ingår således taxeringsvärden för byggnader under uppförande. – Enligt jämkningsbestämmelserna i 3 § LSF får fastighetsskatten nedsättas om byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller om i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras. – Med hänsyn till ordalydelsen i dessa bestämmelser och mot bakgrund av bestämmelsernas tillämpning i fråga om villaschablonen bör bestämmelserna tolkas så att rekvisitet "inte kunnat uthyras" utgör en självständig jämkningsgrund. – Det bör således anses ostridigt att de byggnader, som varit avsedda för användning hela året, på grund av nybyggnadsarbeten inte kunnat uthyras förrän de blivit klara för inflyttning. Förutsättningar föreligger därför för nedsättning av fastighetsskatt.

Länsrätten i Stockholms län (1996-09-27, ordförande Ståhlberg) yttrade: Länsrätten – – – finner att nedsättning av fastighetsskatten, när för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, endast kan ske i förevarande mål om orsaken beror på eldsvåda eller därmed jämförlig händelse under viss tid. Det av bolaget åberopade skälet kan därför inte godtas som grund för nedsättning av fastighetsskatten. – Besvären avslås.

Hos kammarrätten fullföljde bolaget sin talan och anförde därvid bl.a. följande. Länsrätten har möjligen velat markera att det skulle föreligga en skillnad mellan nyproduktion av lägenheter och ombyggnad samt rivningsarbeten. Gentemot en sådan tolkning vill bolaget understryka att det i båda fallen gäller lägenheter som är avsedda för stadigvarande användning men som under byggnadstiden inte kunnat uthyras. Samma syn måste således tillämpas på nyproduktion som på ombyggnad av lägenheter. Genom tillägget "eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras" har lagstiftaren markerat att även andra jämkningssituationer än skadefall är tänkbara. Ändringen av 3 § första stycket b LSF fr.o.m. 1995 års taxering innebär ett förtydligande av vad som redan tidigare gällt, dvs. att fastighetsskatt i princip tas ut för bostadsbyggnad under uppförande, och påverkar inte aktuell fråga. Detta gäller endast vid tillämpning av "huvudregeln". Målet gäller emellertid "undantagsregeln" i fjärde stycket samma lagrum om nedsättning av fastighetsskatt under tid då lägenheter på grund av byggnadsåtgärder inte kunnat hyras ut.

Skattemyndigheten bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. I 3 § första stycket b LSF stadgas från och med 1995 års taxering uttryckligen att skattesatsen 2,5 procent avser även "värderingsenhet för bostäder under uppförande". Den nya lydelsen av nämnda lagrum innebär endast ett förtydligande av vilka taxeringsenheter som omfattas av fastighetsskatten. Med hänsyn till lagtextens utformning kan jämkning inte komma ifråga.

Kammarrätten i Stockholm (1998-05-15, Östberg Anclow, Rosenberg, referent, Olsson) yttrade: Frågan i målet är om nedsättning av statlig fastighetsskatt kan ske enligt 3 § fjärde stycket LSF för bostäder som är under uppförande. – Enligt nämnda bestämmelse får, om byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller om i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. – Enligt den före 1992 års taxering gällande bestämmelsen i 24 § 2 mom. tredje stycket kommunalskattelagen (1928:370) fanns möjlighet att i vissa fall nedsätta den beräknade schablonintäkten av fastighet. I förarbetena till bestämmelsen (BevU 1953 nr 50 s. 9) uttalas bl.a. följande. "Nedsättning av den på angivet sätt beräknade bruttointäkten må ske, om beträffande fastighet, som är avsedd för användning under hela året, i mera nämnvärd omfattning hinder mot dess användning förelegat på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse, ägarens avflyttning från orten eller annan sådan särskild omständighet eller ock bristande möjlighet att uthyra för uthyrning avsedd lägenhet". I samband med att bestämmelsen överfördes till 3 § fjärde stycket LSF utvidgades tillämpningsområdet till att omfatta även hyreshus (jfr prop. 1989/90:110 s. 732). Departementschefen anförde bl.a. "I den paragrafen tas även in en bestämmelse om jämkning vid eldsvåda eller liknande händelse." – Redan av ordalydelsen i 3 § fjärde stycket LSF måste enligt kammarrättens mening anses framgå att en förutsättning för att fastighetsskatt skall nedsättas är att det är fråga om situationer då nyttjande eller uthyrning inte kunnat ske av färdigställd byggnad eller lägenhet. Lagstiftarens förarbeten ger inte heller stöd för bolagets tolkning att nedsättning av fastighetskatt kan ske för bostäder som är under uppförande. Överklagandet skall därför avslås. – Kammarrätten avslår överklagandet.

Bolaget fullföljde sin talan.

Prövningstillstånd meddelades.

Riksskatteverket bestred bifall till överklagandet.

Regeringsrätten (2002-04-25, Lindstam, Nilsson, Ersson, Dexe, Nord) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 3 § fjärde stycket LSF får fastighetsskatten under vissa omständigheter nedsättas. Av intresse i målet är föreskriften om att nedsättning kan medges om för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat hyras ut.

De i målet avsedda utrymmena har ännu inte färdigställts. Någon nedsättning av fastighetsskatt kan därför inte medges.

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten avslår överklagandet.

II.

Skattemyndigheten åsatte Bostadsrättsföreningen Tildalen (föreningen) underlag för fastighetsskatt vid 1994 års taxering. Föreningen överklagade beslutet och yrkade att fastighetsskatten skulle sättas ned till 63 755 kr med stöd av 3 § fjärde stycket LSF och anförde bl.a. följande. Ifrågavarande byggnad var inte färdigställd och klar för inflyttning förrän under april/maj 1993. Ett flertal av de 20 lägenheterna kunde inte hyras ut på grund av läget på ortens hyresmarknad.

Skattemyndigheten i Stockholms län fann efter omprövning inte skäl att ändra beslutet och anförde bl.a. följande. Den åberopade jämkningsregeln avser byggnader avsedda för användning under hela året. Föreningens fastighet var under 1993 taxerad som byggnad under uppförande och var därmed inte avsedd för användning under hela året. Det åberopade lagrummet är därför inte tillämpligt.

Länsrätten i Stockholms län (1996-04-26, ordförande Strömbäck) yttrade: Reglerna om nedsättning/jämkning av fastighetsskatt är knutna till det värdeår som varje bostadsbyggnad åsätts vid fastighetstaxeringen. Fastighetstaxering sker på grundval av fastighetens användning och beskaffenhet vid fastighetstaxeringsårets ingång. Föreningens fastighet Södertil 1:191 var under 1993 taxerad som byggnad under uppförande och därmed var inget värdeår åsatt. Byggnaden på fastigheten färdigställdes under 1993, som således skall utgöra värdeår. Detta värdeår fastställs vid fastighetstaxeringen 1994. Nedsättning/jämkning av fastighetsskatt kan således ske först vid 1995 års taxering till statlig fastighetsskatt. – Länsrätten avslår överklagandet.

Hos kammarrätten fullföljde föreningen sin talan och anförde bl.a. följande. Lagtexten utesluter inte möjligheten att nedsätta fastighetsskatten för en byggnad som taxerats som under uppförande. Jämkning av fastighetsskatt bör kunna ske även för den fastighet vars byggnad färdigställs under beskattningsåret då byggnaden varit avsedd att användas året om. Den fastighetsskatt som belöper på tiden fram till dess att respektive lägenhet färdigställts torde kunna nedsättas då omständigheterna varit sådana att ett faktiskt hinder mot uthyrning förelegat. Även från den tidpunkt då respektive lägenhet varit klar för inflyttning fram till dess att inflyttning skett har hinder mot uthyrning förelegat. Marknadssituationen var under 1993 sådan att det inte fanns möjligheter att hyra ut samtliga lägenheter.

Skattemyndigheten bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. För det fall åberopat lagrum anses tillämpligt yrkar skattemyndigheten i andra hand att kammarrätten slår fast att de av föreningen åberopade skälen ej utgör grund för jämkning av fastighetsskatten. Regeringsrätten beslutade i rättsfallet RÅ 1998 ref. 27 att nedsätta fastighetsskatten för viss fastighetsägare på grund av att bristande efterfrågan på lokaler hindrat ägaren att hyra ut lokalerna. Fråga i förevarande mål är om det förhållandet att fastigheten i fråga taxerats som under byggnad bör medföra att fastighetsskatten ändå inte kan jämkas. Enligt skattemyndighetens uppfattning kan detta inte medföra att jämkningsregeln överhuvudtaget inte är tillämplig. Eftersom det här är fråga om att vissa av lägenheterna inte kunnat uthyras i samband med deras färdigställande måste det, med hänsyn till att taxeringsvärdet åsatts såsom för byggnad under uppförande, dock anses att det genom detta lägre taxeringsvärde redan beaktats att lägenheterna inte skulle kunna tas i anspråk för det avsedda ändamålet dvs. uthyras under viss tid.

Kammarrätten i Stockholm (1999-02-26, Almgren, Widlund) yttrade: Frågan i målet är om nedsättning av statlig fastighetsskatt kan ske enligt 3 § fjärde stycket LSF för byggnad som under aktuellt beskattningsår bedömts som under uppförande. – I nämnda bestämmelse stadgas att har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskattningsåret skall någon nedsättning dock inte ske. – Regeringsrätten har i RÅ 1998 ref. 27 slagit fast att ett fall där nedsättning med stöd av 3 § fjärde stycket LSF kan komma i fråga är då en lägenhet i en byggnad som är avsedd för användning under hela året inte kunnat hyras ut på grund av bristande efterfrågan. Av en annan dom från Regeringsrätten meddelad den 16 juni 1998 (mål nr 1772-1997) framgår att nedsättning också kan komma i fråga när en fastighetsägare på grund av ombyggnad eller rivningsarbeten inte kunnat hyra ut en lägenhet. – Föreningen har obestritt uppgivit att lägenheter inte kunnat hyras ut på grund av att de inte varit färdiga för inflyttning förrän under april/maj 1993 och att ett flertal av lägenheterna därefter inte kunnat hyras ut på grund av marknadsläget. Förutsättningar för nedsättning av fastighetsskatten föreligger därmed. Det förhållandet att fastigheten taxerats som byggnad under uppförande och inte åsatts något värdeår för 1993 föranleder inte annan bedömning. Överklagandet skall således bifallas. – Kammarrätten bifaller överklagandet och sätter ned den statliga fastighetsskatten till 63 755 kr.

Tf. assessorn Rosvall, referent, var skiljaktig och anförde: Frågan i målet är om nedsättning av statlig fastighetsskatt kan ske enligt 3 § fjärde stycket LSF för byggnad som under aktuellt beskattningsår bedömts som under uppförande. – I nämnda bestämmelse stadgas att har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskattningsåret skall någon nedsättning dock inte ske. – Regeringsrätten har i RÅ 1998 ref. 27 bl.a. slagit fast att ett fall där nedsättning med stöd av 3 § fjärde stycket LSF kan komma ifråga är då uthyrning av lägenhet inte kunnat ske på grund av bristande efterfrågan. Enligt nämnda dom är dock en förutsättning för detta att det, liksom vid fall av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse, är fråga om en byggnad som är avsedd för användning under hela året. Såvitt avser den sist nämnda förutsättningen anser jag att redan bestämmelsens ordalydelse ger vid handen att en förutsättning för att fastighetsskatten skall kunna nedsättas är att det är fråga om situationer då uthyrning inte kunnat ske av färdigställd byggnad eller lägenhet. Den omständigheten att byggnaderna inte varit färdigställda och därför inte kunnat hyras ut har i stället beaktats genom det lägre taxeringsvärde fastigheten åsatts såsom varande under uppförande. Förutsättningar för att jämka fastighetsskatten föreligger således inte, varför överklagandet enligt min mening skall avslås.

Riksskatteverket (RSV) överklagade och yrkade att Regeringsrätten med ändring av kammarrättens dom skulle fastställa att föreningen inte var berättigad till nedsättning av skatt enligt LSF vid 1994 års taxering. I andra hand yrkade RSV att nedsättning i vart fall inte skulle medges för tiden före färdigställandet. RSV anförde bl.a. följande. En byggnad kan inte användas för avsett ändamål innan den blivit uppförd. Fastighetsägaren är en bostadsrättsförening och annat har inte framkommit än att föreningens avsikt hela tiden varit att upplåta byggnadernas lägenheter med bostadsrätt. På föreningens fastighet finns alltså inte några lägenheter som varit avsedda för uthyrning. Lagliga förutsättningar för att medge nedsättning saknas därför. I en byggnad under uppförande finns innan byggnaden färdigställts överhuvudtaget inte några lägenheter, oavsett vilka framtida avsikter fastighetsägaren kan ha med byggnaden när denna blivit klar. Taxeringsvärdet för byggnad under uppförande sätts också just med beaktande av att byggnaden inte kan användas.

Prövningstillstånd meddelades.

Föreningen bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. Även om ett taxeringsvärde åsätts för en byggnad under uppförande innebär detta inte att byggnaden inte kan färdigställas under den tid ett sålunda fastställt taxeringsvärde gäller. Sett i detta perspektiv framstår det som klart att stadgandet i 3 § fjärde stycket LSF är tillämpligt jämväl på en byggnad, som har taxerats som byggnad under uppförande för den del av året då byggnaden inte varit färdigställd och inflyttning skett. Såvitt lagen ger uttryck för har lagstiftaren aldrig haft för avsikt att påföra fastighetsskatt för en byggnad som inte går att använda överhuvudtaget.

Regeringsrätten (2002-04-25,Lindstam, Nilsson, Ersson, Dexe, Nord) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 3 § fjärde stycket LSF får fastighetsskatten under vissa omständigheter nedsättas. Av intresse i målet är föreskriften om att nedsättning kan medges om för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat hyras ut.

I målet är fråga om nedsättning av fastighetsskatt kan medges när det gäller lägenheter som skall upplåtas med bostadsrätt men som ännu inte färdigställts eller visserligen färdigställts men inte omedelbart efter färdigställandet upplåtits med bostadsrätt.

Regeringsrätten finner att föreskriften om att nedsättning kan medges om för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat hyras ut inte omfattar lägenheter som är avsedda att upplåtas med bostadsrätt.

Överklagandet skall därför bifallas.

Regeringsrättens avgörande. Med bifall till överklagandet upphäver Regeringsrätten kammarrättens dom och fastställer det slut länsrättens dom innehåller.

Föredragna 2002-03-20, föredragande Heinefors, målnummer 4811–4812-1998 och 2801-1999